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Fachnachrichten plus

FACHNACHRICHTEN PLUS - APRIL 2016

THEMEN

 
1. Anwendungszeitpunkt der Neufassung des IDW PS 350 n.F.
2. Konsequenzen unterlassener Pflichtprüfungen für Prüfungsbericht und Bestätigungsvermerk
3. Erteilung des Bestätigungsvermerks zu einem freiwilligen Konzernabschluss ohne Konzernlagebericht
4. Wirksamkeit der Änderung des Geschäftsjahres bei einer GmbH
5. PR1MUS Seminare und Akademie
6. Muster Anhang und Lagebericht im Downloadcenter
1.

ANWENDUNGSZEITPUNKT DER NEUFASSUNG DES IDW PS 350 N.F.

 

Der HFA hat im Januar 2016 - nach dreijähriger Vorbereitung (!) - den Entwurf einer Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Prüfung des Lageberichts im Rahmen der Abschlussprüfung (IDW EPS 350 n.F.)

Auf aktuelle gesetzliche Änderungen, insbesondere das Bilanzrichtlinien-Umsetzungsgesetz (BilRUG) reagiert. Dieses Gesetz ist jedoch erstmalig anzuwenden für die Prüfung von Abschlüssen für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2015 beginnen, d.h. ein Jahr früher als der vorgesehene Anwendungszeitpunkt des neuen IDW Prüfungsstandards zur Prüfung des Lageberichtes (LB).

Die Stellungnahmefrist endet bereits am 31.05.2016. Es ist seitens des IDW vorgesehen, den finalen Prüfungsstandard zur Lageberichtsprüfung in der 245. Sitzung des HFA im September 2016 zu verabschieden.

Die sich zum Bestätigungsvermerk (BSV) ergebenden Rückwirkungen auf die Lageberichtsprüfung sollen mit der Verabschiedung des IDW EPS 400 n.F. Berücksichtigung finde. Der BSV muss um einen Satz bzgl. der Bestätigung der Gesetzesmäßigkeit bei der Auftsellung des LB ergänzt werden (§ 317 II 3 HGB n.F.).

Der HFA erörterte momentan die Argumente, die für bzw. gegen einen frühen Erstanwendungszeitpunkt des finalen IDW PS 350 sprechen.

Der IDW Prüfungsstandard berücksichtigt Erfahrungen mit der Anwendung von DRS 20 und der damit im Zusammenhang stehenden fortentwickelten Prüfungsmethodik.

Deren Umsetzung in der Praxis muss durch Kommunikation der Änderungen gegenüber den Mandanten sowie ggf. einer Verbesserung der bestehenden Prozesse zur Aufstellung des Lageberichts, vorbereitet werden.

Im Ergebnis hat sich der HFA daher dafür ausgesprochen, IDW PS 350 n.F. erstmalig auf die Prüfung von (Konzern-)Lageberichten für Berichtszeiträume anzuwenden, die nach dem 31.12.2016 beginnen. Dies ließ der HFA in den IDW Life, April 2016, S. 207 verlauten.

Die Anwendung des IDW PS 350 n.F. ist somit erst für Jahresabschlussprüfungen 2017 verbindlich! Eine vorzeitige Anwendung wird empfohlen.(dh)

  
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2.

KONSEQUENZEN UNTERLASSENER PFLICHTPRÜFUNGEN FÜR PRÜFUNGSBERICHT UND BESTÄTIGUNGSVERMERK

 

Immer wieder wird die Frage diskutiert, welche Konsequenzen im Folgeabschluss zu beachten sind, wenn prüfungspflichtige Mandanten sich in Vorjahren nicht haben prüfen lassen (§ 316 ff HGB).

Erhält ein(e) Berufsträger/in bspw. den Prüfungsauftrag zur Prüfung des Jahresabschlusses einer mittelgroßen GmbH für das Jahr 2014 (Pflichtprüfung)und stellt fest, dass der Vorjahresabschluss 2013 nicht geprüft wurde und erhebliche Fehler (Unterbewertung von Aktiva) enthält, so stellt sich die Frage nach den Auswirkungen für den Prüfungsbericht (PB) 2014 und den zu erteilenden Bestätigungsvermerk (BSV).

Im Abschluss für das Jahr 2014 ist die Bewertung der Aktiva fehlerfrei. Ausschüttungen sind nicht erfolgt.

Wird der Jahresabschluss einer mittelgroßen GmbH trotz bestehender Prüfungspflicht nicht geprüft, so kann er nach § 316 I 2 HGB nicht festgestellt werden. Nach § 256 I 2 AktG ist ein dennoch festgestellter Jahresabschluss nichtig. Eine Heilung der Nichtigkeit durch Zeitablauf nach § 256 VI AktG kommt in diesem Fall nicht in Betracht.

Die Regelungen zum Nichtigkeitsgrund in § 256 I 2 AktG sind für die GmbH analog anzuwenden.

Die aus unterlassenen Pflichtprüfungen resultierende Nichtigkeit von Vorjahresabschlüssen schließt die Erteilung eines uneingeschränkten Bestätigungsvermerks zu einem Folgeabschluss nicht aus, sofern die Voraussetzungen (materielle Richtigkeit des geprüften Jahresabschlusses) hierfür vorliegen.

Da die Prüfung des Folgeabschlusses in diesem Fall eine Erstprüfung ist, hat der Abschlussprüfer seine Prüfungshandlungen auf vorhergehende Geschäftsjahre auszudehnen, um Prüfungsnachweise zur Ordnungsmäßigkeit der Eröffnungsbilanzwerte zu erlangen. Hierbei sind die Grundsätze des IDW PS 205 zu beachten. Vorjahresmängel führen im zu prüfenden Folgeabschluss nur dann zu einer Einschränkung des Bestätigungsvermerks, wenn die Mängel in diesem Abschluss fortbestehen oder die Durchführung der Korrektur in laufender Rechnung zu beanstanden ist oder dies durch den Abschlussprüfer nicht beurteilt werden kann.

Der Jahresabschluss 2014 beinhaltet auch die Vorjahresspalte 2013 (§ 265 II HGB), die somit auch Prüfungsgegenstand (§ 317 HGB) ist.

Für den Prüfungsbericht 2014 ergibt sich eine Berichtspflicht über die fehlende Abschlussprüfung des Vorjahresabschlusses unter dem Gesichtspunkt des Gesetzesverstoßes (§ 321 I 3 HGB) und der damit verbundenen Straf- und Bußgeldfolgen gemäß § 331 ff. HGB. Des Weiteren hat der Abschlussprüfer im Falle einer Erstprüfung in den Prüfungsbericht ergänzende Angaben zu zusätzlich erforderlichen Prüfungshandlungen zur Feststellung der Eröffnungsbilanzwerte aufzunehmen.

Gemäß § 321 I 3 HGB hat der Abschlussprüfer über alle Unrichtigkeiten und Verstöße gegen gesetzliche Vorschriften zu berichten, die bei der Durchführung der Prüfung festgestellt worden sind.

Zudem sind im Zusammenhang mit der Feststellung über die Ordnungsmäßigkeit der Gesamtaussage des Jahresabschlusses in den Prüfungsbericht weitere Erläuterungen aufzunehmen. Dies betrifft bspw. die Durchbrechung der Bewertungsstetigkeit gegenüber dem Vorjahr, was seitens des Mandanten auch anhangsangabepflichtig ist (§ 284 II Nr. 2 HGB n.F.).

Der Abschlussprüfer hat in seinem PB einzugehen auf die wesentlichen Bewertungsgrundlagen sowie den Einfluss, den Änderungen in den Bewertungsgrundlagen und sachverhaltsgestaltende Maßnahmen insgesamt auf die Gesamtaussage des Jahresabschlusses haben(§ 321 II 4 HGB). (dh)

  
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3.

ERTEILUNG DES BESTÄTIGUNGSVERMERKS ZU EINEM FREIWILLIGEN KONZERNABSCHLUSS OHNE KONZERNLAGEBERICHT

 

Unter welchen Voraussetzungen darf in diesem Fall ein uneingeschränkter Bestätigungsvermerk (BSV) erteilt werden? 

Wird ein freiwillig aufgestellter Konzernabschluss (§ 293 HGB) unter analoger Anwendung der §§ 316 ff. HGB freiwillig geprüft, setzt die Erteilung eines uneingeschränkten BSV voraus, dass sämtliche Bestandteile des Konzernabschlusses, d.h. Konzernbilanz, Konzerngewinn- und Verlustrechnung, Konzernanhang, Kapitalflussrechnung sowie Eigenkapitalspiegel (§ 297 I 1, 1 HGB), vorhanden sind (IDW PS 400, Tz. 5).

Der Konzernlagebericht ist kein Bestandteil des Konzernabschlusses, sondern ein eigenständiges Rechnungslegungsinstrument.

Wird auftragsgemäß kein freiwilliger Konzernlagebericht aufgestellt und geprüft, kann zu dem freiwilligen Konzernabschluss grundsätzlich ein uneingeschränkter BSV erteilt werden.

Es entfallen jedoch die im BSV ausschließlich auf den Konzernlagebericht bezogenen Aussagen (vgl. etwa IDW PS 400, Anlage 7, für den Fall der freiwilligen Prüfung des Jahresabschlusses einer Personenhandelsgesellschaft bzw. kleinen Kapitalgesellschaft). (dh)

  
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4.

WIRKSAMKEIT DER ÄNDERUNG DES GESCHÄFTSJAHRES BEI EINER GMBH

 

Die Gesellschafterversammlung (GV) einer prüfungspflichtigen Kapitalgesellschaft beschließt, das Geschäftsjahr zu ändern und ein Rumpfgeschäftsjahr einzulegen. Dieser Beschluss wurde weder notariell beurkundet noch zur Eintragung in das Handelsregister (HR) angemeldet.

Die notarielle Beurkundung und die Anmeldung zur Eintragung in das HR sowie die Eintragung selbst erfolgten erst, nachdem ein Jahresabschluss auf den (vermeintlich) geänderten Stichtag aufgestellt und dieser von der GV festgestellt wurde.

Welche Konsequenzen ergeben sich hieraus für die Prüfung, den Prüfungsbericht (PB) und den Bestätigungsvermerk (BSV) des Prüfers des Folgeabschlusses?

Die Angabe des Zeitraums, auf den sich das Geschäftsjahr einer GmbH erstreckt, ist ein sog. „notwendiger echter Satzungsbestandteil", dessen Änderung nach § 53 II 1 GmbHG eines notariell beurkundeten Gesellschafterbeschlusses bedarf. Rechtlich wirksam ist die Satzungsänderung erst ab dem Zeitpunkt, zu dem sie in das HR eingetragen ist ( § 54 III GmbHG). Es ist nicht zulässig, der Satzungsänderung eine Rückwirkung auf der körperschaftsrechtlichen Ebene beizulegen.

Nach § 242 III i.V.m. I 1 S.1 HGB müssen Kaufleute für den Schluss eines jeden Geschäftsjahres einen Jahresabschluss aufstellen. Wird ein Abschluss auf ein vom satzungsmäßigen Abschlussstichtag abweichendes Datum aufgestellt, handelt es sich bei diesem Abschluss nicht um den Jahresabschluss i.S.d. § 242 HGB. Der Kaufmann hat somit gegen seine gesetzliche Pflicht zur Aufstellung eines Jahresabschlusses verstoßen.

Eine Heilung durch Zeitablauf scheidet in diesen Fällen aus, weil die analoge Anwendung von § 256 AktG voraussetzt, dass ein festgestellter und damit auch aufgestellter Jahresabschluss vorliegt (§ 256 VI i.V.m. I AktG). Eine Heilung durch Zeitablauf kann auch deswegen nicht eintreten, weil ein nicht aufgestellter Jahresabschluss auch nicht geprüft sein kann und eine Nichtigkeit aufgrund unterlassener Pflichtprüfung des Jahresabschlusses (§ 256 I Nr. 2 HGB) nach § 256 VI AktG nicht durch Zeitablauf geheilt werden kann.

Im Zusammenhang mit den Konsequenzen unterlassener Pflichtprüfungen für die Prüfung des Folgeabschlusses wird im Schrifttum mehrheitlich die Auffassung vertreten, dass ein nichtiger Vorjahresabschluss nicht zwangsläufig zur Nichtigkeit des Folgeabschlusses führt. Dies wird damit begründet, dass § 256 AktG eine abschließende Aufzählung von Nichtigkeitsgründen enthält und dort die Nichtigkeit eines Jahresabschlusses für die unmittelbar vorangegangene Periode nicht als eige­ständiger Nichtigkeitsgrund aufgeführt wird. Für einen nicht aufgestellten Jahresabschluss sollte nichts anderes gelten, weil auch ein nichtiger Jahresabschluss im rechtlichen Sinne nicht existent ist.

Sofern für das Vorjahr pflichtwidrigerweise kein Jahresabschluss aufgestellt wurde, sind bei der Prüfung des Folgeabschlusses die Grundsätze des IDW Prüfungsstandards: Prüfung von Eröffnungsbilanzwerten im Rahmen von Erstprüfungen (IDW PS 205) zu beachten.

Falls der Prüfer des Folgeabschlusses gegen die Bilanz des Vorjahresabschlusses keine Einwendungen aufgrund von Verstößen gegen handelsrechtliche Rechnungslegungsvorschriften zu erheben hat, ergeben sich aus der Nichtigkeit des Vorjahresabschlusses grundsätzlich keine Auswirkungen auf die Einschätzung der Ordnungsmäßigkeit des zu prüfenden Folgeabschlusses. Dies sollte auch in den Fällen gelten, in denen der Prüfer des Folgeabschlusses gegen den Abschluss keine Einwendungen zu erheben hat, der auf den Schluss des Zeitraums aufgestellt wurde, der dem Zeitraum des zu prüfenden Folgeabschlusses unmittelbar vorangeht, auch wenn dieser Abschluss kein Jahresabschluss i.S.d. § 242 HGB ist. Somit könnte gemäß § 322 III HGB auch die Erteilung eines uneingeschränkten BSV durchaus in Frage kommen.

Der Abschlussprüfer hat in seinem PB gemäß § 321 I 3 HGB auch über bei Durchführung der Abschlussprüfung festgestellte Unrichtigkeiten oder Verstöße gegen gesetzliche Vorschriften sowie Tatsachen zu berichten, die schwerwiegende Verstöße von gesetzlichen Vertretern oder von Arbeitnehmern gegen Gesetz, Gesellschaftsvertrag oder Satzung erkennen lassen.

Unter die Verstöße der gesetzlichen Vertreter fallen auch wesentliche Verletzungen von Aufstellungs- und Publizitätspflichten im Zusammenhang mit Vorjahresabschlüssen.

Im Ergebnis ist somit festzuhalten, dass sich insbesondere für die Berichterstattung im Prüfungsbericht (§ 321 HGB, IDW PS 450) umfassende Berichtspflichten ergeben.(dh)

  
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5.

PR1MUS SEMINARE UND AKADEMIE

 

Im "Aktuelles Prüfungswesen II/2016" (Mai/Juni 2016) wird das System der Facharbeit des IDW unter dem Motto "Reduktion auf das Wesentliche" thematisiert. Weiterhin geht es um Prüfungshandlungen zur Aufdeckung von Bilanzdelikten, die neue BS WP/vBP 2016 und die Einholung von Bestätigungen Dritter (IDW PS 302 n.F.).

Weitere detaillierte Informationen (Termine, Tagesordung, Preis) finden sie hier.

Die nächste Akademie-Veranstaltung findet in Bad Boll (Juni) und Köln (Juni) statt.

In diesem 3-Tages-Seminar „Jahresabschlussprüfung II“ wird am ersten Tag der risikoorientierte Prüfungsansatz erläutert und Skalierungsmöglichkeiten für die Prüfung mittelständischer Mandate aufgezeigt. Die Prüfung ausgewählter Prüffelder (Schwerpunkt Vorräte) der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung unter Anwendung der erlernten Methodik des risikoorientierten Prüfungsansatzes bildet den Schwerpunkt des Seminars. Hierzu werden den Teilnehmer aussagekräftige Prüfungsprogramme zur Verfügung gestellt und aufgezeigt, wie damit in der Praxis, vor allem aus Effizienzgründen, gearbeitet werden sollte. Ein weiterer Schwerpunkt liegt im Bereich der Bestätigungen sowie der Berichterstattung.

Alle Termine und Informationen zur  PR1MUS-Akademie finden Sie hier.

 

Im Fachforum Prüfungswesen II/2016 (Sept./Okt. 2016) werden die neuen Erstellungs- und Prüfungsberichten 2016 (nach BilRUG) thematisiert (s. Vorschau).

Hier werden zunächst anhand von Fallbeispielen die (neuen) gesetzlichen Regelungen vorgestellt. Sie erhalten Muster-Erstellungs- und Muster-Prüfungsberichte sowie zahlreiche Guidelines, Checklisten und Textbausteine.

Damit sind Sie für die schwierigen neuen Bilanzierungsfragen nach BilRUG und die Berichterstattung bestens gerüstet!

  
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6.

MUSTER ANHANG UND LAGEBERICHT IM DOWNLOADCENTER

 

Im Anschluss an unser Fachforum I/2016 "Anhang und Lagebericht 2015/2016" haben wir jetzt die Unterlagen für Sie im Downloadcenter neu eingestellt.

  • Muster Anhang 2015 + 2016
  • Muster Lagebericht 2015 + 2016
  • Aktualisierte Checklisten für Aufstellung, Prüfung und Offenlegung des Anhangs 2016


Alle Seminarteilnehmer haben ein Passwort erhalten.

  
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Herausgeber: WP StB Dipl.-Kfm. Dirk Hildebrandt - Hohe Str. 9 - 51149 Köln
Tel. 02203 / 98 00 20 / E-Mail: info@wp-hildebrandt.de

 

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