Mit der Niedrigzinsphase sinkt die Attraktivität von Pensionsrückstellungen. Es wird mehr Kapital benötigt, um die zugesagten Pensionen zu erwirtschaften. Das führt zu erhöhtem Aufwand und zu einer steigenden Fremdkapitalquote.
Mit dem "Gesetz zur Umsetzung der Wohnimmobilienkreditrichtlinie und zur Änderung handelsrechtlicher Vorschriften" (BGBl 2016 I S. 396) wurden diese Effekte abgemildert, indem für die Abzinsung von Pensionsrückstellungen nunmehr ein durchschnittlicher Marktzinssatz von zehn Jahren, anstatt bisher von sieben Jahren, anzuwenden ist (§ 253 II 1 HGB n.F.).
Die geänderte Abzinsung ist verpflichtend für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2015 beginnen (Art. 75 VI EGHGB n.F.). Für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2014 beginnen besteht ein Wahlrecht.
Mit der geänderten Abzinsung wird nicht die Bewertungsmethode geändert. Die Abzinsung erfolgt unverändert nach der RückAbzinsVO. Eine Durchbrechung der Stetigkeit (§ 284 II Nr. 2 HGB i.d.F. BilRUG) liegt demnach nicht vor.
Allerdings ist die Beschreibung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden an die geänderte Berechnung des Abzinsungssatzes anzupassen (§ 284 II Nr. 1 HGB).
Darüber hinaus führt § 253 VI HGB n.F. eine neue Anhangsangabe ein. Der Unterschiedsbetrag, der sich aus der Abzinsung mit einem Zinssatz der vergangenen 10 Jahre und demjenigen der vergangenen 7 Jahre ergibt, ist im Anhang anzugeben. Kleinst-KapG und bilanzierende Kaufleute, die keinen Anhang aufzustellen brauchen, müssen die Angabe unter der Bilanz machen.
Die geforderte Darstellung geht über eine bloße Nennung hinaus. Anzugeben sind:
- Ursache für den Unterschiedsbetrag
- Höhe des Unterschiedsbetrags
- Hinweis auf die Ausschüttungssperre bzgl. des Unterschiedsbetrags
Dieser Unterschiedsbetrag unterliegt als nicht realisierter Buchgewinn einer Ausschüttungssperre.
Bei Inanspruchnahme des Wahlrechts im Jahr 2015 fordert Art. 75 VII 4 EGHGB n.F zusätzliche Erläuterungen im Anhang von mittelgroßen und großen KapG zur „Ausübung der Anwendung des Wahlrechts“. Es wird also auch hier mehr verlangt, als die bloße Angabe, dass das Wahlrecht ausgeübt wurde. Anzugeben dürften daher sein:
- Beschreibung des Wahlrechts
- Angabe der Ausübung des Wahlrechts
- Einfluss auf die VFE-Lage (Unterschiedsbetrag.
Unter Berücksichtigung dieser Ausführungen lassen sich folgende Muster-Anhangsangaben ableiten:
A. Für Jahresabschlüsse zum 31.12.2016
"Pensionsrückstellungen (§ 285 Nr. 24 HGB)
Die Rückstellung für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen wurde nach der versicherungsmathematischen Teilwertmethode gebildet. Es wurden folgende Annahmen für die Berechnung berücksichtigt (§ 285 Nr. 24 HGB):
- pauschale durchschnittliche Restlaufzeit von 15 Jahren
- durchschnittlicher Marktzinssatz der vergangenen zehn Jahre von 4,3% (im Vorjahr: durchschnittlicher Marktzinssatz der vergangenen sieben Jahre von 3,89%), der von der Dt. Bundesbank bekanntgemacht wurde
- Lohn- und Gehaltssteigerungen von 2% nach den Erfahrungswerten aus der Vergangenheit
- Sterbetafeln nach Dr. Klaus Heubeck „Richttafeln 2005 G“
Aus der Abzinsung der Pensionsrückstellungen mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen zehn Jahre ergibt sich im Vergleich zur Abzinsung mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Jahre ein Unterschiedsbetrag in Höhe von T€ 58. Dieser Unterschiedsbetrag ist für die Ausschüttung gesperrt."
B. für die wahlweise Anwendung zum 31.12.2015:
"Pensionsrückstellungen (§ 285 Nr. 24 HGB)
Die Rückstellung für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen wurde nach der versicherungsmathematischen Teilwertmethode gebildet. Es wurden folgende Annahmen für die Berechnung berücksichtigt (§ 285 Nr. 24 HGB):
- pauschale durchschnittliche Restlaufzeit von 15 Jahren
- Das Wahlrecht nach Art. 75 VII EGHGB n.F. wurde ausgeübt und als Abzinsungsfaktor erstmals der durchschnittliche Marktzinssatz der vergangenen zehn Jahre statt wie im Vorjahr derjenige der vergangenen sieben Jahre verwendet. Der Abzinsungssatz wurde von der Deutschen Bundesbank bekanntgemacht und beträgt 4,3% (Vorjahr: 3,89%).
- Lohn- und Gehaltssteigerungen von 2% nach den Erfahrungswerten aus der Vergangenheit
- Sterbetafeln nach Dr. Klaus Heubeck „Richttafeln 2005 G“
Aus der Abzinsung der Pensionsrückstellungen mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen zehn Jahre ergibt sich im Vergleich zur Abzinsung mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Jahre ein Unterschiedsbetrag in Höhe von T€ 58.
In Höhe dieses Unterschiedsbetrags sind die passivierte Pensionsrückstellung und der Zinsaufwand im Vergleich zur bisherigen Abzinsung mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz von sieben Jahren niedriger angesetzt.
Dieser abzinsungsbedingte Unterschiedsbetrag ist für die Ausschüttung gesperrt (§ 253 VI 2 HGB n.F.)."